Часто компанії, щоб залучити покупців, надають їм різні знижки. Оподатковування таких операцій має ряд особливостей. Оскільки чіткого визначення премії й знижки ні податковим, ні цивільним законодавством не дано, порядок податкового обліку залежить від них характеру

Можливість компаній змінювати ціни на свої товари передбачена цивільним законодавством. Підприємства вільно можуть установлювати в договорі перелік своїх прав і обов'язків і визначати будь-які умови контракту, не суперечному законодавству (п. 2 ст. 1 ГК РФ). Якщо зміст відповідної вимоги угоди не запропоновано нормативними актами, то продавець і покупець вправі визначити його самостійно (п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Цивільне законодавство допускає зміна ціни договору купівлі-продажу або поставки, у тому числі й шляхом надання знижок, які можна розділити на дві групи:

• у формі перегляду ціни товару, відбитої в договорі;
• у вигляді бонусу, премії, винагороди без зміни вартості продукції

Діези й бемолі

Ситуації, коли продавець і покупець у договорі фіксують, що знижка надається шляхом зменшення вартості одиниці товару, на практиці досить розповсюджені. Така знижка - не що інше, як зміна ціни угоди (ст. 424 ГК РФ). Витрати продавця в цьому випадку ставляться до позареалізаційних витрат і зменшують його базу по податку на прибуток. Якщо ціна товару змінилася вже після його відвантаження, то в продавця виникає необхідність виправлення записів у бухгалтерському обліку, у первинних документах, а також коректування податкових зобов'язань шляхом подання уточнених декларацій за той період, у якому відбулася реалізація цінностей (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Коли знижка a capello

Донедавна інспектори вважали неможливим визнання знижки без зміни первісної ціни продукції витратами постачальника. Як аргумент вони вказували, що така знижка є безоплатною передачею тієї частини товару, що не оплачена покупцем, або зменшенням суми дебіторської заборгованості (лист ФНС Росії від 25 січня 2005 р. № 02-1-08/8@). Безоплатна передача товару в продавця обкладалася ПДВ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Постачальник у рахівницях-фактурах і товарних накладних пред'являв покупцеві тільки суму податку, що доводиться на той обсяг продукції, що підлягав фактичній оплаті (п. 1 і 2 ст. 168 НК РФ). Таким чином, знижка у формі бонусу, премії, прощення боргу без зменшення ціни кожної одиниці товару в продавця не зменшувала раніше обчислену базу по ПДВ, а покупець вправі був відшкодовувати суму ПДВ, що доводиться тільки на частину товару, що підлягає оплаті з урахуванням знижки

З 1 січня 2006 року премії й знижки, які постачальник виплатив або надав клієнтові за виконання певних умов договору, зізнаються позареалізаційною витратою продавця (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Відповідно, та ж сума в покупця враховується в складі позареалізаційних доходів. Причому продавець відбиває позареалізаційну витрату у вигляді торговельної знижки й зменшує базу по податку на прибуток, а клієнт, прийнявши до обліку отриманий виторг, сплачує з її суми податок по ставці 24 відсотка

Варто враховувати, що покупець зобов'язаний виконати умови, які є підставою для надання йому знижок за контрактом. Якщо клієнт такі договірні вимоги не виконав, а знижку все-таки одержав, то постачальник втрачає право враховувати суму виплаченої або наданої премії як позареалізаційна витрата, що зменшує базу по податку на прибуток

«Умовні» гармонії

Для цілей оподатковування принципове значення має дата надання знижки продавцем. Справа в тому, що умови, необхідні для одержання знижки, клієнт може виконати ще до того, як постачальник реалізував йому товар. Наприклад, дуже часто в договорі передбачається, що при покупці продукції на певну суму ціна на наступну партію товару знижується. У цьому випадку постачальник для розрахунку податку на прибуток визначає виторг від реалізації товару вже з урахуванням знижки

Можна зробити висновок, що в складі позареалізаційних витрат ураховуються знижки, які задовольняють ряду обов'язкових умов. А саме:

• знижки передбачені договором купівлі-продажу або поставки й надаються після реалізації товару;
• знижки не кваліфікуються в контракті як зміна ціни реалізованого товару;
• витрати постачальника у вигляді виплачених або наданих знижок економічно оправданни;
• знижки надаються покупцеві за виконання певних зобов'язань перед продавцем

Таким чином, при дотриманні вищевикладених положень продавець включає знижки до складу позареалізаційних витрат, при цьому в зазначеній сумі не враховується ПДВ, що доводиться на ту частину товару, від оплати якої постачальник звільнив покупця

Без диссонансов

При наданні або одержанні знижок безпосередньо при реалізації товару, тобто до переходу права власності на майно, ні в продавця, ні в покупця особливих проблем в обліку не виникає. Складніше у випадку, коли вони даються після переходу права власності на товари, наприклад при системі знижок, що припускає зменшення договірної ціни на вже реалізовану продукцію. Така ситуація може виникнути, якщо знижка надається покупцеві у зв'язку із придбанням за певний період товару на суму, що перевищує встановлений продавцем розмір

У сформованій господарській практиці широко використається так звана бонусная знижка. При цьому зниження ціни відбувається при придбанні клієнтом товару на певну суму, що є фіксованою частиною від загальної вартості придбаної продукції й у більшості випадків - неодмінною умовою покупки

Таким чином, знижка може фактично бути зміною ціни товару, переглядом заборгованості клієнта, винагородою покупцеві при виконанні їм певних умов продажу або додатковим відвантаженням товару

Відзначимо, що не у всіх цих випадках платник податків зможе визнати знижки в податковому обліку в складі позареалізаційних витрат. Величезне значення для цілей оподатковування має порядок документального оформлення знижок

Нотний стан

Як відомо, будь-які витрати повинні бути підтверджені документально (ст. 252 НК РФ). Виходить, для обліку витрати у вигляді знижки або премії, наданої покупцеві, також будуть потрібні документи: договір купівлі-продажу або поставки, маркетингова політика організації, що регламентує порядок надання знижок, положення про знижки, прайс-листи й т.п. Але все-таки головним документом, що обґрунтовує знижку, буде контракт, з якого повинне чітко випливати наступне

По-перше, при яких умовах надається знижка. Це може бути, наприклад, обсяг закупівлі в грошовому або товарному вираженні, що досягає разово або протягом певного часу

По-друге, вартість товару зменшується на суму знижки після її надання

И по-третє, знижка поширюється в тому числі й на вже відвантажені покупцеві товари

Якщо в первісному тексті договору таких умов ні, рекомендується підготувати до нього додаткова угода

Датою визнання витрати у вигляді знижки для цілей оподаткування прибутку можна вважати день пред'явлення документів, які служать підставою для зроблених розрахунків (подп. 3 п. 7 ст. НК РФ). Уніфікованої форми по даному типі операцій ні, тому продавець вправі оформити надані бонус, премію, винагороду у формі кредиту-ноти, акту, рахунку й т.д. Слід зазначити, що оформлення двостороннього акту звірення поставленого обсягу продукції й зроблених платежів буде незайвим. Він послужить ще одним доказом того, що знижка надана клієнтові на весь відвантажений товар на виконання умов договору. Тим часом якщо в контракті не визначено, з виконанням яких саме вимог продавець зв'язує одержання покупцем знижки або премії, то компанія не зможе включити їхню суму до складу позареалізаційних витрат

«Не стріляйте в піаніста...»

Компанія може знизити вартість своїх товарів на будь-яку суму. Але варто пам'ятати про статтю 40 Податкового кодексу. У тому випадку, коли знижка становить більше 20 відсотків, інспектори можуть перевірити ціни реалізації. Якщо контролери вирішать, що вони не відповідає ринковим, то доначислят компанії податки й стягнуть із її штраф. Тому потрібно заздалегідь прописати умови в документах, що обґрунтовують:

• у наказі, завіреному керівником компанії, указати причину зниження ціни (сезонний розпродаж, маркетинговий політика й т.д.) і період, протягом якого буде діяти знижка;
• відбити суму знижки й умови її надання в договорі спокупателем.

ПДВ і рахунок-фактура

«Якщо ціна товару змінилася вже після його відвантаження, постачальник повинен скорегувати суму ПДВ у рахунку-фактурі й зробити необхідні записи в книзі продажів. Оскільки конкретний спосіб коректування рахівниць-фактур у правилах, по яких їх потрібно оформляти (затверджені постановою Уряду РФ від 2 грудня 2000 р. № 914 «Про твердження правил ведення журналів обліку отриманих і виставлених рахівниць-фактур, книг покупок і книг продажів при розрахунках по податку на додану вартість»), не наведений, варто керуватися загальним порядком виправлення первинних документів. Він описаний у пункті 5 статті 9 Федерального закону від 21 листопада 1996 р. № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік». Відповідно до закону, усяке коректування первинних документів повинна бути погоджена учасниками господарської операції й підтверджені підписами тих, хто завірив документи спочатку. При цьому під виправленням потрібно обов'язково вказати його дату. Правила ведення журналів обліку отриманих і виставлених рахівниць-фактур також вимагають, щоб виправлення в цих документах були завірені підписом керівника й печаткою продавця із вказівкою дати внесення змін. Звідси налоговики зробили висновок: це єдино законний спосіб виправлення помилок у рахівницях-фактурах. Інші способи коректування (наприклад, заміна неправильно оформлених документів новими) Податковим кодексом і іншими нормативними актами не передбачені. Позицію чиновників підтримують багато суддів (постанови ФАС Східно-Сибірського округу від 11 серпня 2006 р. у справі № А33-26560/ІЗ-04-З3-Ф02-3935/ІЗ-06-З1, ФАС Волго-Вятского округу від 11 січня 2006 р. у справі № А43-9271/2005-11-300, ФАС Далекосхідного округу від 23 серпня 2006 р. у справі № Ф03-А73/06-2/2626, ФАС Північно-Кавказького округу від 15 березня 2006 р. у справі № Ф08-802/2006-365А и ін.).

Чому налоговики так наполягають на методі виправлень? Причина в тім, що під коректуванням ставлять дату. На думку чиновників, саме ця дата й дає фірмі право прийняти ПДВ до відрахування. Наприклад, якщо невірний рахунок-фактура виписан у березні, а виправлений у вересні, то зарахувати ПДВ по ньому можна не раніше вересня. У Мінфіні Росії згодні з колегами із ФНС. Про це свідчить лист від 26 липня 2005 р. № 03-04-11/178. У ньому фінансисти підкреслюють, що без дати виправлення незрозуміло, коли ПДВ по рахунку-фактурі варто прийняти до відрахування».